時間：2023-03-01 16:32:42
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2．對于比較大的房產(chǎn)項目，如某地產(chǎn)商在某樓盤里有開發(fā)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅、豪華別墅和商鋪等不同類型產(chǎn)品，這些項目有些是分期開發(fā)的，有些是同時開發(fā)的。對于這項樓盤的清算，我國稅法規(guī)定應(yīng)按照各受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。實務(wù)中成本分?jǐn)偡ㄓ姓嫉孛娣e法、建筑面積法、層高系數(shù)法等，各種計算分?jǐn)偡椒▽ζ髽I(yè)土地增值稅的稅額會產(chǎn)生很大的差異，管理人員應(yīng)管理和籌劃好分?jǐn)偡椒?，不同的計算方法對企業(yè)利潤的影響差異巨大。
3．隨著房產(chǎn)市場的激烈競爭，各個開發(fā)商為提升樓盤品質(zhì)會推出會所、文體場館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院等公共配套設(shè)施，如果這些項目完工后免費(fèi)移送給政府等部門用于社會公共事業(yè)，那么發(fā)生的相關(guān)成本、費(fèi)用可以在計算土地增值稅時做為成本扣除；此外對于樓盤里的停車場（庫）、物業(yè)管理場所、變電站、熱力站、水廠、郵電通訊等項目，如果能提供資料證明產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，則相關(guān)的成本費(fèi)用可以在計算土地增值稅時稅前扣除。因此企業(yè)在日常工作中應(yīng)管理好不可售面積的證明資料，如開發(fā)企業(yè)書面報告、無償移交相關(guān)部門的《移交文書》、配套設(shè)施的建筑面積歸全體業(yè)主所有的確認(rèn)資料；如果無法提供這些資料，則相關(guān)費(fèi)用不可扣除。
4．人防車位面積銷售方式、可售面積等管理及籌劃。人防車位的不同銷售方式對土地增值稅的計算結(jié)果影響很大的。企業(yè)可轉(zhuǎn)變銷售方式，采取一次性車位轉(zhuǎn)讓使用權(quán)合同，或者是簽訂國稅租賃合同，租期為20年，20年使用權(quán)贈送等方式。這兩種銷售方式對土地增值稅的影響巨大，因此有必要對其銷售方式進(jìn)行籌劃。此外人防車位是如果是不可售的，其成本可以做稅前扣除，這要求管理人員收集好人防車位是否屬于移交全體業(yè)主或者移交人防部門的資料，這影響到開發(fā)成本的扣除金額。
5．代收費(fèi)用的籌劃方法。房地產(chǎn)企業(yè)銷售開發(fā)產(chǎn)品時，經(jīng)常會代其他相關(guān)部門收取費(fèi)用，如維修基金等。對于代收費(fèi)用有兩種處理辦法，第一種方法為代收費(fèi)用不計入開發(fā)產(chǎn)品銷售價格中，此時代收費(fèi)用不并入轉(zhuǎn)讓銷售收入中，在計算增值額時也不允許扣除代收費(fèi)用；第二種方法為代收費(fèi)用計入房價中，作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，在計算扣除項目金額時可以扣除，但不允許作加計扣除基數(shù)。例如，某房產(chǎn)公司銷售一棟商品房，銷售款為2000萬元，在銷售商品房時代收了300萬元的其他部門費(fèi)用，假如各項允許扣除總金額為800萬元，則按第一種方法處理時增值額為1200萬元，增值率為150%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-800×15%=480萬元；按第二種方法處理時增值額為：（2000+300）-（800+300）=1200萬元，允許扣除總金額為：800+300=1100萬元，則增值率為100.09%，應(yīng)繳納土地增值稅為：1200×50%-1100×15%=435萬元。由此可見，采用將代收費(fèi)用并入房價中的處理方法比第一種處理方法少納45萬元的土地增值稅。當(dāng)然如果增值率未超過50%時，這種籌劃方法也就無意義了。
6．費(fèi)用轉(zhuǎn)移籌劃法。按照相關(guān)規(guī)定，屬于房產(chǎn)開發(fā)企業(yè)總部發(fā)生的期間費(fèi)用，具體有：管理人員工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等不能作為土地增值稅計算時的扣除項目成本。但如果采用合理的管理和籌劃方法，使這些費(fèi)用能夠作為開發(fā)成本列支，則可增加扣除項目數(shù)額，從而減少應(yīng)繳納的土地增值稅。比如總部某處領(lǐng)導(dǎo)可以兼任某房地產(chǎn)項目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么這位負(fù)責(zé)人的有關(guān)費(fèi)可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)成本中去。期間費(fèi)用減少并不影響房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除，而房地產(chǎn)開發(fā)成本增加則可以增加土地增值稅允許扣除項目金額，從而達(dá)到節(jié)稅目的。
二、精裝修售房籌劃管理方法
開發(fā)產(chǎn)品以精裝修的方式進(jìn)行銷售的是一種新的管理方法。企業(yè)按商品房按銷售和裝修分開簽合同，降低商品房的銷售價格，以達(dá)到減少土地增值額的籌劃目的，而且原本計入房地產(chǎn)裝修收入的這部分可按3%繳納營業(yè)稅。例如某房地產(chǎn)公司開發(fā)的房產(chǎn)項目成本為5000元/平方米，精裝修后建筑成本6500元/平方米，總建筑面積30000平方米，預(yù)計售價8500元/平方米，則該房地產(chǎn)可以與購房者簽7000元/平方米的購房合同，然后再簽一份1500元/平方米的裝修合同，則企業(yè)只就購房合同繳納土地增值稅。
三、改變建房方式的籌劃方法
代建房行為屬于建筑業(yè)，是營業(yè)稅的征稅范圍。因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)公司具備較好的品牌和較高的信譽(yù)，能取得客戶的青睞和信任，提早獲得客戶的資金，則可使用以客戶的名義來取得土地使用權(quán)、購買各種材料設(shè)備等方法。這樣對于開發(fā)企業(yè)來說，由于房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)自始至終是屬于客戶的，沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移，故其取得的收入屬于勞務(wù)性質(zhì)的收入，應(yīng)當(dāng)征收營業(yè)稅，而不是土地增值稅的征稅范圍。這種代建房的形式，開發(fā)商無需繳納數(shù)額巨大的土地增值稅。
四、靈活運(yùn)用減免稅優(yōu)惠政策
納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，其增值額與扣除項目金額的比例未超過20％的，免交土地增值稅。因此，企業(yè)管理人員應(yīng)做好籌劃工作。具體做法是企業(yè)先測算好銷售價格，制定最佳銷售價，力爭使增值率控制在20%以內(nèi)。比如某房地產(chǎn)企業(yè)銷售樓盤每平方米定價為3000元，增值額與扣除項目金額的比率為20%至25%，這時企業(yè)可以適當(dāng)降低銷售價格，使該比率控制在20%以內(nèi)，這樣免交土地增值稅的金額與少收的售房款對比一下，選擇對企業(yè)利的銷售方案。
土地增值稅是對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大比重，對企業(yè)的利潤影響較大，是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要稅種之～，因而對其進(jìn)行籌劃是十分必要的。土地增值稅是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額為征稅對象，采用扣除法和評估法計算增值額，實行四級超率累進(jìn)稅率計算征收。
計算公式為：土地增值稅稅額=增值額×適用稅率一扣除項目金額×速算扣除系數(shù)。其中：①增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除稅法規(guī)定的扣除項目金額后的余額。②四級超率累進(jìn)稅率是以增值額占扣除項目金額的比例確定的。最低稅率為30％，最高稅率為60％，其稅收負(fù)擔(dān)高于企業(yè)所得稅。例如增值額不超過扣除項目金額50％的部分，稅率為3O％等等。
由于超率累進(jìn)稅率的特點是，增值率越高的部分適用稅率就越高。為了避免高稅負(fù)，企業(yè)必須千方百計地降低增值額，從而降低增值率，避免適用高稅率?，F(xiàn)從以下幾個方面闡述清算的具體方法。
l理解土地增值稅自行清算和要求清算的界定
(1)納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)自行進(jìn)行土地增值稅的清算：①房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。
(2)對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：①已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85％以上，或該比例雖未超過85％，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；②取得銷售(預(yù)售)許可證滿三年仍未銷售完畢的；③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；④省(自治區(qū)、直轄市、計劃單列市)稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
對前款所列第③項情形，應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算。
2正確確定清算計稅單位
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時，應(yīng)以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進(jìn)行清算：對于分期開發(fā)的項目，應(yīng)以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)應(yīng)分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。對分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，應(yīng)按不同期間和不同項目合理歸集有關(guān)收入、成本、費(fèi)用。
3認(rèn)真審核銷售收入的真實性
企業(yè)應(yīng)根據(jù)銷售發(fā)票、銷售合同(含房管部門網(wǎng)上備案登記資料)、商品房銷售(預(yù)售)許可證、房產(chǎn)銷售分戶明細(xì)表及其他有關(guān)資料，制定銷售明細(xì)表：對銷售面積與項目可售面積的數(shù)據(jù)差異進(jìn)行核實：對銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實際測量面積不一致，而發(fā)生補(bǔ)、退房款的收入調(diào)整情況進(jìn)行核對；對銷售價格進(jìn)行評估時，審核其真實性。
4認(rèn)真審核計稅的扣除項目
(1)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》[國稅發(fā)(2006)187號]第四條第一款規(guī)定：“扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除”。①土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項費(fèi)用，包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、契稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等。合法有效憑證為：土地規(guī)費(fèi)專用收據(jù)、行政事業(yè)單位票據(jù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)發(fā)票、稅票、服務(wù)業(yè)發(fā)票、協(xié)議、建筑安裝發(fā)票、非經(jīng)營性收入專用發(fā)票等。②前期工程費(fèi)。指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計、可行性研究、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。合法有效憑證為：服務(wù)業(yè)發(fā)票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等。③建筑安裝工程費(fèi)。指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費(fèi)用。
主要包括開發(fā)項目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項目安裝工程費(fèi)等。合法有效憑證為：除購門窗和電梯可以提供工商業(yè)發(fā)票外，監(jiān)理費(fèi)應(yīng)提供服務(wù)業(yè)發(fā)票、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。④基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。合法有效憑證為：非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。⑤公共配套設(shè)施費(fèi)：指開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。合法有效憑證為：電動門、智能化系統(tǒng)、信報箱、路燈設(shè)施、健身運(yùn)動設(shè)施等可以提供工商業(yè)發(fā)票，非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。⑥開發(fā)間接費(fèi)。指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項目營銷設(shè)施建造費(fèi)等。合法有效憑證為：提供工商業(yè)發(fā)票、建筑安裝發(fā)票、工資表、非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)。⑦與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等，必須以各種完稅(費(fèi))憑證為依據(jù)。
(2)在審核扣除項目過程中，應(yīng)注意的事項：①計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。②扣除項目金額中所歸集的各項成本和費(fèi)用，必須是實際發(fā)生的。如拆遷補(bǔ)償費(fèi)不一定需要取得稅務(wù)發(fā)票，但強(qiáng)調(diào)是否實際發(fā)生，尤其是支付給個人的拆遷補(bǔ)償款、拆遷(回遷)合同和簽收花名冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。③扣除項目金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除項目中分別歸集，不得混淆。這就要求正確區(qū)分開發(fā)成本與開發(fā)費(fèi)用，稅務(wù)機(jī)關(guān)決不允許將開發(fā)費(fèi)用計入開發(fā)成本中的前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)和開發(fā)問接費(fèi)用等。④扣除項目金額中所歸集的各項成本和費(fèi)用必須是在清算項目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟?。⑤納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。特別是建筑安裝發(fā)票應(yīng)該在項目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具。⑥將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用。土地增值稅法規(guī)定，利息費(fèi)用要單獨計算，不計入開發(fā)成本，更不得計入加計扣除基數(shù)。⑦對同一類事項，應(yīng)當(dāng)采取相同的會計政策或處理方法。會計核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準(zhǔn)。
(3)扣除項目金額分?jǐn)偡椒ǎ孩俪杀臼茏?、分期分批開發(fā)的成本費(fèi)用分?jǐn)偂Ｆ髽I(yè)成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定，可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分?jǐn)?，或按建筑面積計算分?jǐn)偅部砂炊悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計算分?jǐn)?。②多個房地產(chǎn)項目共同的成本費(fèi)用分?jǐn)?。屬于多個房地產(chǎn)項目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。③同一個項目多種產(chǎn)品共同的成本費(fèi)用分?jǐn)偂ζ髽I(yè)既建造住宅又從事其他房地產(chǎn)開發(fā)的，統(tǒng)一按其各占總建筑面積的比例，分別計算扣除項目金額。
稅法準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額減除的扣除項目包括五個部分：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開發(fā)成本；房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；財政部規(guī)定的其他扣除項目，主要是指對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按取得土地使用權(quán)所支付金額和開發(fā)成本之和，加計扣除20%。
房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用即期間費(fèi)用是不以實際發(fā)生數(shù)扣除。除上述利息費(fèi)用外，房地產(chǎn)開發(fā)的銷售和管理費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的5%以內(nèi)計算扣除。納稅人可以把期間費(fèi)用轉(zhuǎn)移到房地產(chǎn)開發(fā)項目直接成本中去，但事后轉(zhuǎn)移是行不通的，是一種偷稅行為，這需要事前籌劃，進(jìn)行組織人事及行為準(zhǔn)則等方面的準(zhǔn)備。因為屬于公司總部人員的工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等都屬于期間費(fèi)用的開支范圍，它的實際發(fā)生數(shù)對土地增值稅的計算沒有任何意義，而屬于每一個房地產(chǎn)項目的人員發(fā)生的這些方面的費(fèi)用都應(yīng)列入開發(fā)成本中，可以在計算土地增值稅時扣除。這就為稅收籌劃提供了一個方向，即在組織人事上把總部的一些人員下放或兼職于每一個具體房地產(chǎn)項目中去。例如，總部某領(lǐng)導(dǎo)兼某房地產(chǎn)項目的負(fù)責(zé)人，在不影響總部工作的同時參加該項目的管理，那么此人的有關(guān)費(fèi)用于情于理都可以分?jǐn)傄徊糠值椒康禺a(chǎn)開發(fā)成本中去。期間費(fèi)用少了又不影響房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除，而房地產(chǎn)的開發(fā)成本增大了。也就是說房地產(chǎn)開發(fā)公司在不增加一分錢的開支情況下，可以增大增值稅允許扣除項目金額。
二、分散收入法
在確定土地增值稅稅額時，很重要的一點便是確定出售房地產(chǎn)的增值額。而增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減去規(guī)定扣除項目金額后的余額。若能設(shè)法使得轉(zhuǎn)讓收入變少，從而減少納稅人轉(zhuǎn)讓的增值額，顯然是可以節(jié)省稅款的。
在房地產(chǎn)行業(yè)中，分散收入一般常用方法是分多次簽訂售房合同。當(dāng)所開發(fā)的住房初步完工但還沒有安裝附屬設(shè)備以及進(jìn)行裝潢、裝飾時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)便可以和購買者簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)移合同；當(dāng)附屬設(shè)備安裝完畢或裝潢、裝飾完畢后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)再和購買者簽訂附屬設(shè)備安裝及裝潢、裝飾合同，這樣該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額繳納土地增值稅，而第二份合同上注明的金額屬于營業(yè)稅征稅范圍，不用征土地增值稅。營業(yè)稅的稅率比土地增值稅的稅率要低得多，這樣就使得納稅人的應(yīng)納稅額有所減少，達(dá)到了降低稅賦的目的。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)并轉(zhuǎn)讓精裝修房時，就可采用此方法進(jìn)行土地增值稅的稅收籌劃。
三、利用稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行稅收籌劃
根據(jù)我國《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。如果增值額超過扣除項目金額20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。同時稅法還規(guī)定對于納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。四、利用土地增值稅的征稅范圍進(jìn)行籌劃
準(zhǔn)確界定土地增值稅的征稅范圍十分重要。判定屬于土地增值稅征稅范圍的標(biāo)準(zhǔn)有三條：一是土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的行為征稅；二是土地增值稅是對國有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物的轉(zhuǎn)讓行為征稅；三是土地增值稅的征稅范圍不包括未轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)、房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的行為。根據(jù)這三條判定標(biāo)準(zhǔn)，稅法對若干具體情況是否屬于土地增值稅征稅范圍進(jìn)行了判定，房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)這些判定標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行合理的稅收籌劃。
二是取得舊房交易土地時的成本難以確定。實際征管中，在測算增值率時，一般要求以取得土地時的基準(zhǔn)地價作為土地成本扣除的依據(jù)。土地基準(zhǔn)價格需向當(dāng)?shù)貒敛块T獲取。從基層實際操作的情況看，一般僅能從當(dāng)?shù)貒敛块T獲得近期幾個年份的土地基價數(shù)據(jù)，如若轉(zhuǎn)讓房屋所涉年代較為久遠(yuǎn)，則相關(guān)舊房交易土地基準(zhǔn)價格數(shù)據(jù)要么根本沒有，要么因為國土部門人員更換、檔案流轉(zhuǎn)等原因，致使基準(zhǔn)地價信息缺失或不全。這使得稅務(wù)部門對土地成本的核定失去了合法的依據(jù)。
三是放大了稅務(wù)執(zhí)法和廉政風(fēng)險。在日管中，我們常常面臨這樣一種境況：出于發(fā)展地方經(jīng)濟(jì)的需要，地方政府常常以低價出讓土地的優(yōu)惠條件吸引相關(guān)投資，投資方往往能夠以低于甚至大大低于基準(zhǔn)地價的價格獲得國有土地使用權(quán)。以舊房交易土地基準(zhǔn)價格核定增值率給稅務(wù)人員帶來了一定的執(zhí)法風(fēng)險，更有甚者可能利用按戶測算增值率的政策，增加執(zhí)法隨意性并從中謀利，給稅務(wù)人員安全履職帶來相應(yīng)的廉政風(fēng)險和后期監(jiān)督成本。
四是增加了市場交易的成本支出。從上到下各級政府和稅務(wù)部門一再強(qiáng)調(diào)要降低市場交易成本、減輕納稅人負(fù)擔(dān)、簡化辦稅流程。轉(zhuǎn)讓非住房目前并不處于國家宏觀政策調(diào)控范圍之內(nèi)，道理上講應(yīng)當(dāng)給予交易的便利。由于《通知》有相關(guān)規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)在難以測算增值率的情況下，為了消除自身的執(zhí)法風(fēng)險，一般會要求納稅人提供相應(yīng)的評估資料，而提供評估資料必然會增加納稅人的評估費(fèi)用支出，也就相應(yīng)增加了納稅人尤其是個人的交易負(fù)擔(dān)。加之轉(zhuǎn)讓非住宅的群體正常不固定，每交易一次都需要稅務(wù)部門花費(fèi)不少的時間和精力與納稅人多次對接并開展相關(guān)的調(diào)查、測算或者評估，遇有爭議必須耐心地、反復(fù)地宣傳、解釋和溝通；而且此類交易的涉稅事項一般都不能一次性或者當(dāng)場辦結(jié)，從而一定程度上增加了征納雙方的矛盾。
土地增值稅按次征收，根據(jù)每次清算時的增值率來確定稅率，增值率越高，計算土地增值稅時所采用的稅率就越高。增值率共有四個臨界線，20%是第一個臨界線，房地產(chǎn)企業(yè)所建設(shè)的普通住宅在出售時，如果增值率在20%以內(nèi)，那么就免征土地增值稅。第二個臨界線是50%，超過20%但未超過50%的增值部分適用30%的稅率。第三個臨界線是100%，超過50%但未超過100%的增值部分適用40%的稅率。最后一個臨界線是200%，超過100%但未超過200%的增值部分按照50%的稅率進(jìn)行征收，而超過200%的增值部分則按照60%的稅率進(jìn)行征收。由此可見，合理分解房地產(chǎn)銷售收入，使計算土地增值稅的收入項目金額降低，是減少土地增值稅支出的一個有效方法。房地產(chǎn)企業(yè)在建設(shè)房屋的過程中，涉及的工序和業(yè)務(wù)眾多。對于一些能夠獨立核算的工序和業(yè)務(wù)，企業(yè)可以根據(jù)其性質(zhì)及適用的稅收政策加以分解或加以組合。首先，能夠不作為土地增值稅收入項目的應(yīng)當(dāng)完全剝離開來。為此，企業(yè)需要認(rèn)真研讀土地增值稅收入項目的相關(guān)內(nèi)容，深入了解收入項目的審核標(biāo)準(zhǔn)，進(jìn)而結(jié)合企業(yè)自身的收入來源找出剝離對象，以降低計算土地增值稅時的收入項目金額。其次，各個分散的工序和業(yè)務(wù)往往具有不同的組合方式，通常都存在一個合理降低稅收支出的最佳組合方式。房地產(chǎn)企業(yè)可以將所有收入支出項目進(jìn)行分解，然后系統(tǒng)性地計算各種組合方式的實際稅收支出，從而找出能夠合理降低稅負(fù)的方法。
2.合理定價籌劃法
計算土地增值稅時的收入項目金額直接與房屋的售價相關(guān)，因而房地產(chǎn)企業(yè)的定價策略是對土地增值稅支出金額起決定性作用的重要因素之一。企業(yè)對其稅收進(jìn)行籌劃，最終的目的是實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展目標(biāo)，而不僅僅是減少其稅收的支出。因此，房地產(chǎn)企業(yè)在對其土地增值稅進(jìn)行籌劃時，不能僅考慮稅收支出，而應(yīng)該從企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展目標(biāo)出發(fā)，進(jìn)行全面的籌劃。在為其待出售房屋進(jìn)行定價時，將稅收考慮在內(nèi)，以特定的經(jīng)營發(fā)展目標(biāo)為出發(fā)點，進(jìn)行合理定價，是房地產(chǎn)企業(yè)對其土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃的有效方式。如果企業(yè)目前的經(jīng)營目標(biāo)是利潤最大化，那么就可以據(jù)此來計算有效的定價區(qū)間。土地增值稅的稅率共有五個，分別是0，30%，40%，50%和60%，對應(yīng)著20%，50%，100%和200%的房地產(chǎn)增值率。企業(yè)首先根據(jù)增值率的四個臨界點以及相關(guān)稅收政策計算出相應(yīng)的最高定價系數(shù)，然后根據(jù)利潤最大化原則計算出最低定價系數(shù)，從而確定有效的定價區(qū)間。最后，企業(yè)只需要根據(jù)扣除項目金額即成本來選擇不同的定價區(qū)間，再參考市場銷售情況以及同行業(yè)類似房屋的銷售價格確定最終的房屋出售價格。
二、從扣除項目角度進(jìn)行稅收籌劃
1.土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本相關(guān)籌劃
土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本對房地產(chǎn)企業(yè)來說是兩項最大的成本，同時也是土地增值稅的扣除項目中金額較大的兩項。因而，在制定稅收籌劃方案時，應(yīng)當(dāng)對土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本給予足夠的重視。與此相關(guān)的稅收籌劃主要從企業(yè)經(jīng)營計劃層面入手，具體體現(xiàn)在開發(fā)項目的規(guī)劃和選擇上，這也是一種事前籌劃的思想。在計劃開發(fā)項目的前期，房地產(chǎn)企業(yè)就應(yīng)當(dāng)具有稅收籌劃的意識，在比較各個開發(fā)項目的土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本的同時，也要充分考慮其對土地增值稅的影響。雖然此時各種信息都還不充分，內(nèi)外部環(huán)境也還存在較大的不確定性，但還是需要在事前做一份大致的預(yù)算。土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本是房地產(chǎn)企業(yè)面臨的兩大主要成本，往往可以根據(jù)現(xiàn)有信息和以往的開發(fā)經(jīng)驗做出一個初略的估計。在做初步預(yù)算時，只要將土地增值稅考慮其中，不僅關(guān)注土地取得成本和房地產(chǎn)開發(fā)成本本身對企業(yè)利潤的影響，還充分考慮其對土地增值稅的影響，那么就能夠?qū)椖康挠宰龀龈訙?zhǔn)確的預(yù)測，使企業(yè)的選擇更加合理。
2.利息支出相關(guān)籌劃
根據(jù)土地增值稅相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行房產(chǎn)開發(fā)的過程中所發(fā)生的利息支出，在計算土地增值稅時有兩種扣除方式。第一種是將其利息支出予以據(jù)實扣除，但不得超過按照商業(yè)銀行的同類同期貸款利率所計算出的金額。除此之外的其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用則按照取得對應(yīng)土地使用權(quán)所支付的金額和房產(chǎn)開發(fā)所付出成本的金額之和的5%以內(nèi)予以計算并扣除。其適用條件是房地產(chǎn)企業(yè)的該利息支出能夠按照所轉(zhuǎn)讓的房產(chǎn)項目計算分?jǐn)?，并且能夠提供相關(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明。第二種是利息支出連帶其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用一并作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按照取得對應(yīng)土地使用權(quán)所支付的金額與房產(chǎn)開發(fā)所付出成本的金額之和的10%以內(nèi)予以計算并扣除。其適用條件是房地產(chǎn)企業(yè)不能夠按照所轉(zhuǎn)讓的房產(chǎn)項目計算并分?jǐn)傁鄳?yīng)的利息支出，或者不能夠提供相關(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明。由此可以看出，雖然兩種扣除方式的適用條件不同，但對于房地產(chǎn)企業(yè)來說是具有一定選擇性的，特別是當(dāng)企業(yè)能夠按照不同的房產(chǎn)項目對其利息支出進(jìn)行恰當(dāng)?shù)挠嬎惴謹(jǐn)偛⒛軌蛱峁┫嚓P(guān)金融機(jī)構(gòu)的貸款證明時，企業(yè)可以在兩種扣除方式之間進(jìn)行自由的選擇。經(jīng)過初步分析就可以發(fā)現(xiàn)，利息支出如果在所有開發(fā)費(fèi)用中占比較大，那么采用第一種據(jù)實扣除的方式將更有利，而當(dāng)利息支出在所有開發(fā)費(fèi)用中占比較小時，則采用第二種一并扣除的方式會更好。
[論文摘要]企業(yè)稅收籌劃是指納稅人根據(jù)稅法中的相關(guān)規(guī)定對企業(yè)涉稅事項進(jìn)行的旨在減輕稅負(fù)、有利于實現(xiàn)企業(yè)財務(wù)目標(biāo)的對策與安排。因此，稅收籌劃不同于逃稅、偷稅，是企業(yè)的一項重要財務(wù)管理活動。本文根據(jù)房地產(chǎn)行業(yè)的特點，分別從房地產(chǎn)項目立項、建設(shè)和銷售階段提出所應(yīng)考慮的稅收籌劃，具有很大的現(xiàn)實意義。
稅收是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中無償向政府支付的一種費(fèi)用，具有強(qiáng)制性和無償性，企業(yè)作為獨立經(jīng)營的主體，可以在合理合法的前提下，盡量減少納稅額，使稅收負(fù)擔(dān)率達(dá)到最低。稅收籌劃作為企業(yè)經(jīng)營活動的一項重要活動，是在一定的客觀條件下存在的，目前看來至少包括政府依法治稅的水平和稅法變動情況兩類因素。
首先依法治稅是進(jìn)行稅收籌劃的前提，稅收籌劃是以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的，如果某一地區(qū)的實際稅收經(jīng)營不是以現(xiàn)行稅法為依據(jù)，而是以其他類似收入指標(biāo)的因素為依據(jù)，那么進(jìn)行稅收籌劃也就失去了實際意義，這是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)該注意的重要問題。其次，由于稅法作為一種法律既有穩(wěn)定性，也有一定的靈活性，所以進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)該時刻關(guān)注稅法的變化。在體制轉(zhuǎn)軌尚未完成、稅法調(diào)整較為頻繁的階段，這點尤其要重視，因為稅法一旦調(diào)整，稅收籌劃的依據(jù)可能消失或改變，籌劃的結(jié)果就完全可能與當(dāng)初進(jìn)行籌劃的預(yù)期相反。所以，企業(yè)的決策者和財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)重視稅法的變化及調(diào)整，并據(jù)此相應(yīng)調(diào)整稅收籌劃的策略和方案。任何一個稅法的調(diào)整，其內(nèi)容本身就是新的稅收籌劃的基礎(chǔ)。
稅收籌劃由3個操作層次組成：①初級稅收籌劃：避免企業(yè)超額稅負(fù)。②中級稅收籌劃：優(yōu)化企業(yè)稅務(wù)策略。③高級稅收籌劃：爭取有利的稅收政策。真正意義上的稅收籌劃是一個企業(yè)不斷走向成熟和理性的標(biāo)志，是一個企業(yè)納稅意識不斷增強(qiáng)的表現(xiàn)。在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，納稅人往往面臨著稅負(fù)不同的多種納稅方案的選擇，納稅人可以避重就輕，選擇低稅負(fù)的納稅方案，企業(yè)稅收籌劃就是合理最大限度地在稅法允許的范圍內(nèi)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
一、房地產(chǎn)企業(yè)項目立項應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地聲企業(yè)的稅收籌劃是一個涉及全局的、統(tǒng)籌性的財務(wù)管理活動，因此在房地產(chǎn)項目立項階段進(jìn)行的稅收籌劃最為重要。
1選擇合適的建房方式
大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)傾向于自行建造并銷售房地產(chǎn)，這種方式的籌劃空間較小，若利用代建、合建等方式則籌劃空間較大。
(1)房地產(chǎn)的代建行為。這種方式指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)并向客戶收取代建收入的行為。就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)報酬，為營業(yè)稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以利用這種方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。
(2)合作建房方式。根據(jù)《營業(yè)稅問題解答(一)的通知》的規(guī)定，“合作建房”是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作建造房屋的行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，再按規(guī)定征收土地增值稅。此外，以土地入股合作建房或以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股的。參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅；對股權(quán)轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。企業(yè)可充分利用這些優(yōu)惠政策，實現(xiàn)共贏。
2開發(fā)多處房地產(chǎn)
房地產(chǎn)公司在同時開發(fā)多處房地產(chǎn)時，可分別核算，也可合并核算，兩種方式所繳納的稅收不同，這為企業(yè)選擇核算方式提供了稅收籌劃的空間。一般來講，合并核算的稅收利益大一些，但也存在分別核算更有利的情況，具體如何核算：需要企業(yè)根據(jù)具體情況予以分析比較。
例1長春某房地產(chǎn)公司同時開發(fā)兩處位于城區(qū)的房地產(chǎn)，第一處房地產(chǎn)出售價格為1000萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為400萬元；第二處房地產(chǎn)出售價格為1500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為1000萬元。如果企業(yè)選擇分別核算，第一處房地產(chǎn)的增值率為600÷400=150％，應(yīng)該繳納土地增值稅600x50％-400×15％=240(萬元)，營業(yè)稅及其附加1000×5.5％=55萬元；第二處房地產(chǎn)增值率為500÷1000=50％，應(yīng)繳納土地增值稅500x30％=150(萬元)；營業(yè)稅及其附加1500×5.5％=83.55(萬元)。該房地產(chǎn)公司的利潤為(不考慮其他稅費(fèi))1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45萬元。如若合并核算，兩處房地產(chǎn)的出售價格為2500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為1400萬元，增值額為1100萬元，增值率為1100÷1400=78.5％。應(yīng)該繳納土地增值稅1100×40％－1400×5％=370萬元，營業(yè)稅及其附加2500×5.5％=137.5萬元。不考慮其他稅費(fèi)，該房地產(chǎn)公司的利潤為2500－1100－370－137.5=892.5萬元。該稅收籌劃減輕稅收負(fù)擔(dān)892.5－571.45=321.05萬元。
二、房地產(chǎn)企業(yè)項目建設(shè)中應(yīng)考慮的稅收籌劃
1通過增加扣除項目對土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃
土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率不超過20％的情況下可以免征，企業(yè)可以通過增加扣除項目使得房地產(chǎn)的增值率不超過20％，從而享受免稅待遇。
例2長春某房地產(chǎn)公司開發(fā)一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，房屋售價為1000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為800萬元，增值額為200萬元，增值率為200÷800=25％。該房地產(chǎn)公司需要繳納土地增值稅200×30％=60(萬元)，營業(yè)稅1000×5％=50(萬元)，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加50×10％=5(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1000－800-60-50-5=85(萬元)。如果該房地產(chǎn)公司進(jìn)行稅收籌劃，將該房屋進(jìn)行簡單裝修，費(fèi)用為200萬元，房屋售價增加至1200萬元。則按照稅法規(guī)定可扣除項目增加為1000萬元，增值額為200萬元，增值率為200×1000=20％，不需要繳納土地增值稅。該地產(chǎn)公司需要繳納營業(yè)稅1200×5％=60萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加60×10％=6(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1200－1000-60-6=134(萬元)。該稅收籌劃降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)134-85=49(萬元)。
2相關(guān)借款利息的籌劃實務(wù)
由于大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)開發(fā)資金來自借貸，具有資金量大、借款期限長、利息費(fèi)用多等特點，所以可利用合適的利息扣除方式對借款利息進(jìn)行稅收籌劃。
(1)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之前的利息費(fèi)用，可以將完工之前的借款利息計人開發(fā)成本，并可作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用(期間費(fèi)用)的扣除基數(shù)。特別是從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè)，還可按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20％的扣除，這樣可以大大增加扣除項目，降低增值額，從稅基和稅率兩方面減輕稅負(fù)。
(2)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之后的利息費(fèi)用支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的：允許據(jù)實扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除。企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果購買房地產(chǎn)主要依靠負(fù)債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，可提供金融機(jī)構(gòu)證明，據(jù)實扣除。反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，利息費(fèi)用很少，則可不計算應(yīng)分?jǐn)偟睦?，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化有利。
3銷售與裝修分開，分散經(jīng)營收入
隨著裝修費(fèi)在房款中所占比重逐年遞增，若房地產(chǎn)企業(yè)與購房者簽訂合同時稍加變通則可取得意想不到的效果。若房地產(chǎn)公司事先設(shè)立一家裝修公司，同時與客戶簽訂兩份合同：一份房屋銷售合同，一份房屋裝修合同，則只需就第一份合同注明金額繳納土地增值稅，第二份合同不用繳納土地增值稅，稅基和稅率減少，從而減輕了稅負(fù)。三、房地產(chǎn)企業(yè)銷售時應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地產(chǎn)銷售方式的選擇也是進(jìn)行稅收籌劃的一種好方式，通過改變銷售模式的籌劃不僅可以直接減少稅負(fù)，而且可以間接地獲得貨幣時間價值的好處。這主要涉及兩個方面。
1針對納稅主體的新設(shè)分立
這也就是說，房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)可以通過設(shè)立獨立銷售公司負(fù)責(zé)房地產(chǎn)銷售，這種分立使土地增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃空間很大。
例3長春某房地產(chǎn)公司銷售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，在允許扣除的項目金額基本相同的前提下，可采用以下售價方式。①若以1500萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1167.5萬元，增值率為28.48％，應(yīng)納99.75萬元的土地增值稅，凈賺232.75萬元。②以1400萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1166.96萬元，增值率為19.97％，免征土地增值稅，凈賺233.04萬元。③如果房地產(chǎn)公司設(shè)立獨立房屋銷售公司，那么房地產(chǎn)公司可以將住房以1400萬元的售價賣給銷售公司，而后由銷售公司再以1500萬元的價格賣出，當(dāng)開發(fā)公司賣給銷售公司時，由于其增值率為19.97％<20％，免納土地增值稅。當(dāng)銷售公司以1500萬元售出時，扣除營業(yè)稅及附加合計：1500×5.5％=82.5(萬元)，可扣除的項目金額為1167.5+82.5=1250(萬元)，其增值率為16.67％<20％，免納土地增值稅。從全局來看，銷售時只增加營業(yè)稅等稅金1400×5.5％=77(萬元)，獲利潤1500－(1167.5+77)=255.5(萬元)，比籌劃前增加255.5－232.75=22.75(萬元)。
2減少賬面收入或遞延納稅時間
(1)開發(fā)企業(yè)無償或收取極少手續(xù)費(fèi)委托銷售公司銷售房地產(chǎn)，并可協(xié)商開具銷售清單，由于這種方式應(yīng)按實際銷售額于收到代銷單位代銷清單時確認(rèn)收入的實現(xiàn)，所以在確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時間上可以盡量遞延，同時這樣可以避免銷售公司繳納營業(yè)稅。
(2)將原來由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)的銷售及管理費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁到銷售公司，使銷售公司企業(yè)所得稅減少甚至不交。當(dāng)然，對于業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi)等有費(fèi)用扣除限額的扣除項目，應(yīng)事先商議確定由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)，以避免上述費(fèi)用因超標(biāo)而調(diào)增應(yīng)納稅所得額的情況。
(3)對于客戶通過銀行按揭方式購買開發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實際收到日確認(rèn)收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。所以盡量與客戶和銀行協(xié)商，開立指定代收專戶，將客戶按揭還貸的部分定期先存入專戶，然后分期辦理轉(zhuǎn)賬時再確認(rèn)收入并納稅。
參考文獻(xiàn)
[1]蓋地，企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)[M]，大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2005。
[2]蘇強(qiáng)，房地產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃[J]，市場論壇，2006(2)。
[3]國家稅務(wù)總局房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問題的規(guī)定[s]，國稅發(fā)[2003]83號，財會月刊，2003，(21)：61-62。
稅收是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中無償向政府支付的一種費(fèi)用，具有強(qiáng)制性和無償性，企業(yè)作為獨立經(jīng)營的主體，可以在合理合法的前提下，盡量減少納稅額，使稅收負(fù)擔(dān)率達(dá)到最低。稅收籌劃作為企業(yè)經(jīng)營活動的一項重要活動，是在一定的客觀條件下存在的，目前看來至少包括政府依法治稅的水平和稅法變動情況兩類因素。
首先依法治稅是進(jìn)行稅收籌劃的前提，稅收籌劃是以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的，如果某一地區(qū)的實際稅收經(jīng)營不是以現(xiàn)行稅法為依據(jù)，而是以其他類似收入指標(biāo)的因素為依據(jù)，那么進(jìn)行稅收籌劃也就失去了實際意義，這是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)該注意的重要問題。其次，由于稅法作為一種法律既有穩(wěn)定性，也有一定的靈活性，所以進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)該時刻關(guān)注稅法的變化。在體制轉(zhuǎn)軌尚未完成、稅法調(diào)整較為頻繁的階段，這點尤其要重視，因為稅法一旦調(diào)整，稅收籌劃的依據(jù)可能消失或改變，籌劃的結(jié)果就完全可能與當(dāng)初進(jìn)行籌劃的預(yù)期相反。所以，企業(yè)的決策者和財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)重視稅法的變化及調(diào)整，并據(jù)此相應(yīng)調(diào)整稅收籌劃的策略和方案。任何一個稅法的調(diào)整，其內(nèi)容本身就是新的稅收籌劃的基礎(chǔ)。
稅收籌劃由3個操作層次組成：①初級稅收籌劃：避免企業(yè)超額稅負(fù)。②中級稅收籌劃：優(yōu)化企業(yè)稅務(wù)策略。③高級稅收籌劃：爭取有利的稅收政策。真正意義上的稅收籌劃是一個企業(yè)不斷走向成熟和理性的標(biāo)志，是一個企業(yè)納稅意識不斷增強(qiáng)的表現(xiàn)。在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，納稅人往往面臨著稅負(fù)不同的多種納稅方案的選擇，納稅人可以避重就輕，選擇低稅負(fù)的納稅方案，企業(yè)稅收籌劃就是合理最大限度地在稅法允許的范圍內(nèi)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
一、房地產(chǎn)企業(yè)項目立項應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地聲企業(yè)的稅收籌劃是一個涉及全局的、統(tǒng)籌性的財務(wù)管理活動，因此在房地產(chǎn)項目立項階段進(jìn)行的稅收籌劃最為重要。
1 選擇合適的建房方式
大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)傾向于自行建造并銷售房地產(chǎn)，這種方式的籌劃空間較小，若利用代建、合建等方式則籌劃空間較大。
(1)房地產(chǎn)的代建行為。這種方式指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)并向客戶收取代建收入的行為。就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)報酬，為營業(yè)稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以利用這種方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。
(2)合作建房方式。根據(jù)《營業(yè)稅問題解答(一)的通知》的規(guī)定，“合作建房”是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作建造房屋的行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，再按規(guī)定征收土地增值稅。此外，以土地入股合作建房或以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股的。參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅；對股權(quán)轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。企業(yè)可充分利用這些優(yōu)惠政策，實現(xiàn)共贏。
2 開發(fā)多處房地產(chǎn)
房地產(chǎn)公司在同時開發(fā)多處房地產(chǎn)時，可分別核算，也可合并核算，兩種方式所繳納的稅收不同，這為企業(yè)選擇核算方式提供了稅收籌劃的空間。一般來講，合并核算的稅收利益大一些，但也存在分別核算更有利的情況，具體如何核算：需要企業(yè)根據(jù)具體情況予以分析比較。
例1長春某房地產(chǎn)公司同時開發(fā)兩處位于城區(qū)的房地產(chǎn)，第一處房地產(chǎn)出售價格為1000萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為400萬元；第二處房地產(chǎn)出售價格為1500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為1000萬元。如果企業(yè)選擇分別核算，第一處房地產(chǎn)的增值率為600÷400=150％，應(yīng)該繳納土地增值稅600 x50％-400×15％=240(萬元)，營業(yè)稅及其附加1000×5.5％=55萬元；第二處房地產(chǎn)增值率為500÷1000=50％，應(yīng)繳納土地增值稅500 x30％=150(萬元)；營業(yè)稅及其附加1500×5.5％=83.55(萬元)。該房地產(chǎn)公司的利潤為(不考慮其他稅費(fèi))1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45萬元。如若合并核算，兩處房地產(chǎn)的出售價格為2500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為1400萬元，增值額為1100萬元，增值率為1100÷1400=78.5％。應(yīng)該繳納土地增值稅1100×40％－1400×5％=370萬元，營業(yè)稅及其附加2500×5.5％=137.5萬元。不考慮其他稅費(fèi)，該房地產(chǎn)公司的利潤為2500－1100－370－137.5=892.5萬元。該稅收籌劃減輕稅收負(fù)擔(dān)892.5－571.45=321.05萬元。
二、房地產(chǎn)企業(yè)項目建設(shè)中應(yīng)考慮的稅收籌劃
1 通過增加扣除項目對土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃
土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率不超過20％的情況下可以免征，企業(yè)可以通過增加扣除項目使得房地產(chǎn)的增值率不超過20％，從而享受免稅待遇。
例2長春某房地產(chǎn)公司開發(fā)一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，房屋售價為1000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為800萬元，增值額為200萬元，增值率為200÷800=25％。該房地產(chǎn)公司需要繳納土地增值稅200×30％=60(萬元)，營業(yè)稅1000×5％=50(萬元)，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加50×10％=5(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1000－800-60-50-5=85(萬元)。如果該房地產(chǎn)公司進(jìn)行稅收籌劃，將該房屋進(jìn)行簡單裝修，費(fèi)用為200萬元，房屋售價增加至1200萬元。則按照稅法規(guī)定可扣除項目增加為1000萬元，增值額為200萬元，增值率為200×1000=20％，不需要繳納土地增值稅。該地產(chǎn)公司需要繳納營業(yè)稅1200×5％=60萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加60×10％=6(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1200－1000-60-6=134(萬元)。該稅收籌劃降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)134-85=49(萬元)。
2 相關(guān)借款利息的籌劃實務(wù)
由于大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)開發(fā)資金來自借貸，具有資金量大、借款期限長、利息費(fèi)用多等特點，所以可利用合適的利息扣除方式對借款利息進(jìn)行稅收籌劃。
(1)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之前的利息費(fèi)用，可以將完工之前的借款利息計人開發(fā)成本，并可作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用(期間費(fèi)用)的扣除基數(shù)。特別是從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè)，還可按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20％的扣除，這樣可以大大增加扣除項目，降低增值額，從稅基和稅率兩方面減輕稅負(fù)。
(2)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之后的利息費(fèi)用支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的：允許據(jù)實扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除。企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果購買房地產(chǎn)主要依靠負(fù)債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，可提供金融機(jī)構(gòu)證明，據(jù)實扣除。反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，利息費(fèi)用很少，則可不計算應(yīng)分?jǐn)偟睦?，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化有利。
3 銷售與裝修分開，分散經(jīng)營收入
隨著裝修費(fèi)在房款中所占比重逐年遞增，若房地產(chǎn)企業(yè)與購房者簽訂合同時稍加變通則可取得意想不到的效果。若房地產(chǎn)公司事先設(shè)立一家裝修公司，同時與客戶簽訂兩份合同：一份房屋銷售合同，一份房屋裝修合同，則只需就第一份合同注明金額繳納土地增值稅，第二份合同不用繳納土地增值稅，稅基和稅率減少，從而減輕了稅負(fù)。
三、房地產(chǎn)企業(yè)銷售時應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地產(chǎn)銷售方式的選擇也是進(jìn)行稅收籌劃的一種好方式，通過改變銷售模式的籌劃不僅可以直接減少稅負(fù)，而且可以間接地獲得貨幣時間價值的好處。這主要涉及兩個方面。
1 針對納稅主體的新設(shè)分立
這也就是說，房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)可以通過設(shè)立獨立銷售公司負(fù)責(zé)房地產(chǎn)銷售，這種分立使土地增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃空間很大。
例3長春某房地產(chǎn)公司銷售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，在允許扣除的項目金額基本相同的前提下，可采用以下售價方式。①若以1500萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1167.5萬元，增值率為28.48％，應(yīng)納99.75萬元的土地增值稅，凈賺232.75萬元。②以1400萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1166.96萬元，增值率為19.97％，免征土地增值稅，凈賺233.04萬元。③如果房地產(chǎn)公司設(shè)立獨立房屋銷售公司，那么房地產(chǎn)公司可以將住房以1400萬元的售價賣給銷售公司，而后由銷售公司再以1500萬元的價格賣出，當(dāng)開發(fā)公司賣給銷售公司時，由于其增值率為19.97％<20％，免納土地增值稅。當(dāng)銷售公司以1500萬元售出時，扣除營業(yè)稅及附加合計：1500×5.5％=82.5(萬元)，可扣除的項目金額為1167.5+82.5=1250(萬元)，其增值率為16.67％<20％，免納土地增值稅。從全局來看，銷售時只增加營業(yè)稅等稅金1400×5.5％=77(萬元)，獲利潤1500－(1167.5+77)=255.5(萬元)，比籌劃前增加255.5－232.75=22.75(萬元)。
2 減少賬面收入或遞延納稅時間
(1)開發(fā)企業(yè)無償或收取極少手續(xù)費(fèi)委托銷售公司銷售房地產(chǎn)，并可協(xié)商開具銷售清單，由于這種方式應(yīng)按實際銷售額于收到代銷單位代銷清單時確認(rèn)收入的實現(xiàn)，所以在確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時間上可以盡量遞延，同時這樣可以避免銷售公司繳納營業(yè)稅。
(2)將原來由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)的銷售及管理費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁到銷售公司，使銷售公司企業(yè)所得稅減少甚至不交。當(dāng)然，對于業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi)等有費(fèi)用扣除限額的扣除項目，應(yīng)事先商議確定由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)，以避免上述費(fèi)用因超標(biāo)而調(diào)增應(yīng)納稅所得額的情況。
(3)對于客戶通過銀行按揭方式購買開發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實際收到日確認(rèn)收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。所以盡量與客戶和銀行協(xié)商，開立指定代收專戶，將客戶按揭還貸的部分定期先存入專戶，然后分期辦理轉(zhuǎn)賬時再確認(rèn)收入并納稅。
參考文獻(xiàn)
[1]蓋地，企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)[m]，大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2005。
[2]蘇強(qiáng)，房地產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃[j]，市場論壇，2006(2)。
[3]國家稅務(wù)總局房地產(chǎn)開發(fā)有關(guān)企業(yè)所得稅問題的規(guī)定[s]，國稅發(fā)[2003]83號，財會月刊，2003，(21)：61-62。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是指從事土地、房屋建設(shè)的開發(fā)、銷售、出租等生產(chǎn)經(jīng)營活動的企業(yè)。房地產(chǎn)投資項目具有資金投入大，建投資風(fēng)險高，成本核算環(huán)節(jié)多，設(shè)周期長等特點。這就更需要房地產(chǎn)企業(yè)在成本的計算方面要精打細(xì)算，力求以最少的成本耗費(fèi)獲取經(jīng)濟(jì)利益的最大化。因此房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本算就顯得尤為重要。本文將從房地產(chǎn)企業(yè)成本核算中成本項目的設(shè)置和成本項目設(shè)置與土地增值稅的結(jié)合上進(jìn)行探討。以求得出適合房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算模式。
土地增值稅是對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)，取得增值收入的單位和個人增收的一種稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售商品房和商品性土地的過程中，取得了增值收入，應(yīng)該征收土地增值稅。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在成本核算的過程中如果不能準(zhǔn)確設(shè)置成本項目，就會使賬目混亂。導(dǎo)致企業(yè)自身和稅務(wù)局不能準(zhǔn)確計算增值額，不能準(zhǔn)確計算出土地增值稅。從而導(dǎo)致企業(yè)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的矛盾。而從另一方面來看開發(fā)成本，也不利于企業(yè)自身稅務(wù)籌劃，達(dá)到經(jīng)濟(jì)利益的最大化。因此，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)遵循土地增值稅的相關(guān)規(guī)定設(shè)置成本項目。
計算土地增值稅最重要的是扣除項目的確定，稅法準(zhǔn)予納稅人從轉(zhuǎn)讓收入額中扣除項目包括以下幾項：
一、取得土地使用權(quán)所支付的金額
二、房地產(chǎn)開發(fā)成本
1、土地征用費(fèi)及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。
指為取得開發(fā)權(quán)而發(fā)生的各項費(fèi)用，主要包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、土地使用費(fèi)、土地閑置費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、安置及動遷支出、回遷房建造費(fèi)、農(nóng)作物補(bǔ)償費(fèi)、危房補(bǔ)償費(fèi)等。
2、前期工程費(fèi)。
指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計、可行性研究、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。
3、建筑安裝工程費(fèi)。
指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費(fèi)用，主要包括開發(fā)項目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項目安裝工程費(fèi)等。
4、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。
指在開發(fā)項目過程中所發(fā)生的各項基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。
5、公共配套設(shè)施費(fèi)。
指開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。
6、開發(fā)間接費(fèi)。
指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費(fèi)用性支出，主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項目營銷設(shè)施建造費(fèi)等。
三、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用
本項目是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財務(wù)費(fèi)用。
四、與房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的稅金
五、其他扣除項目
企業(yè)在房屋開發(fā)過程中發(fā)生的各項支出，應(yīng)按房屋成本核算對象和成本項目進(jìn)行歸集中國知網(wǎng)論文數(shù)據(jù)庫。一般房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以獨立的開發(fā)項目為成本核算對象。開設(shè)的成本項目就可以按照以上規(guī)定開設(shè)。其中第一項取得土地使用權(quán)所支付的金額和第二項房地產(chǎn)開發(fā)成本很容易找到成本費(fèi)用的承擔(dān)對象，所發(fā)生的金額應(yīng)在“開發(fā)成本”賬戶中進(jìn)行歸集。“開發(fā)成本”科目可開設(shè)六個成本項目，分別是土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用。企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)與地上建筑物分別進(jìn)行攤銷和提取折舊。但是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物成本。所以，房地產(chǎn)企業(yè)為開發(fā)商品房所支付的土地出讓金等應(yīng)計入“開發(fā)成本”的土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)這一成本項目。另外，企業(yè)還應(yīng)設(shè)置“開發(fā)間接費(fèi)用”賬戶，反映所發(fā)生的間接費(fèi)用，月末再分配轉(zhuǎn)入“開發(fā)成本”。企業(yè)設(shè)置“開發(fā)成本”賬戶來歸集開發(fā)直接成本意義重大開發(fā)成本，注意體現(xiàn)在：
1、為土地增值稅納稅申報表的填列提供依據(jù)
土地增值稅納稅申報表扣除項目分為五項，其中第一項和第二項和開發(fā)成本有關(guān)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開設(shè)開發(fā)成本明細(xì)賬，成本項目同上，歸集企業(yè)所發(fā)生的開發(fā)成本，銷售產(chǎn)品時，可直接根據(jù)開發(fā)成本明細(xì)賬的發(fā)生額填列土地增值稅納稅申報表。
2、為計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用和其他扣除項目提供方便
《土地增值稅實施細(xì)則》規(guī)定，納稅人能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目分?jǐn)偫⒅С霾⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，最多允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%以內(nèi)；納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，最多允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×10%以內(nèi)。從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可加計扣除，加計扣除金額=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×20%。
由上可見，開設(shè)“開發(fā)成本”賬戶并準(zhǔn)確計算開發(fā)成本對于房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用和其他扣除項目的計算提供極大的方便。
在計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的過程中，我們可以看到有兩種計算方法。兩種方法在不同條件下適用。但是企業(yè)卻能夠控制是否按照按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目分?jǐn)偫⒅С鲞@一核算要點。企業(yè)的借款有專門借款和一般借款。專門借款在取得時即規(guī)定用途，一般因?qū)ｉT借款產(chǎn)生的利息能夠歸集到特定的成本核算對象，而因一般借款產(chǎn)生的利息則很難歸集到特定的成本核算對象，企業(yè)一般作為期間費(fèi)用核算。為了達(dá)到節(jié)稅的目的，企業(yè)應(yīng)在首先了解本地區(qū)的稅法政策，假定某地區(qū)土地增值稅房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的扣除比例采用國家最高標(biāo)準(zhǔn)。然后，企業(yè)再估算企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)時的借款利息支出，如果借款利息較大，其實際數(shù)大于（取得土地使用權(quán)所支付的金額＋房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%，則應(yīng)準(zhǔn)確按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目分?jǐn)偫⒅С霾⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明開發(fā)成本，此時稅務(wù)部門則會按照第一種方式計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。如果企業(yè)由于資金比較充裕，很少向銀行等金融機(jī)構(gòu)貸款，這方面的利息支出相應(yīng)地就比較少。這時，如果按照第一種方法計算，則扣除項目金額會較少，而按照第二種方法計算則扣除項目金額會較多。此時企業(yè)則應(yīng)將利息費(fèi)用都作為期間費(fèi)用核算。
3、為成本分析提供依據(jù)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往往通過結(jié)構(gòu)比率分析法來分析其成本構(gòu)成內(nèi)容的變化。主要是通過計算某成本核算對象的各個組成部分占總體的比重來分析。各組成部分金額來源于開發(fā)成本明細(xì)賬的各項目金額。
土地增值稅是對有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)并取得增值性收入的單位和個人所征收的一種稅。在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大比重，對企業(yè)的利潤影響較大，是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的主要稅種之～，因而對其進(jìn)行籌劃是十分必要的。土地增值稅是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額為征稅對象，采用扣除法和評估法計算增值額，實行四級超率累進(jìn)稅率計算征收。
計算公式為：土地增值稅稅額=增值額×適用稅率一扣除項目金額×速算扣除系數(shù)。其中：①增值額是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除稅法規(guī)定的扣除項目金額后的余額。②四級超率累進(jìn)稅率是以增值額占扣除項目金額的比例確定的。最低稅率為30％，最高稅率為60％，其稅收負(fù)擔(dān)高于企業(yè)所得稅。例如增值額不超過扣除項目金額50％的部分，稅率為3O％等等。
由于超率累進(jìn)稅率的特點是，增值率越高的部分適用稅率就越高。為了避免高稅負(fù)，企業(yè)必須千方百計地降低增值額，從而降低增值率，避免適用高稅率?，F(xiàn)從以下幾個方面闡述清算的具體方法。
l理解土地增值稅自行清算和要求清算的界定
(1)納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)自行進(jìn)行土地增值稅的清算：①房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。
(2)對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：①已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85％以上，或該比例雖未超過85％，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；②取得銷售(預(yù)售)許可證滿三年仍未銷售完畢的；③納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；④省(自治區(qū)、直轄市、計劃單列市)稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
對前款所列第③項情形，應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算。
2正確確定清算計稅單位
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在進(jìn)行土地增值稅清算時，應(yīng)以國家有關(guān)部門審批、備案的項目為單位進(jìn)行清算：對于分期開發(fā)的項目，應(yīng)以分期項目為單位清算；對不同類型房地產(chǎn)應(yīng)分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。對分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，應(yīng)按不同期間和不同項目合理歸集有關(guān)收入、成本、費(fèi)用。
3認(rèn)真審核銷售收入的真實性
企業(yè)應(yīng)根據(jù)銷售發(fā)票、銷售合同(含房管部門網(wǎng)上備案登記資料)、商品房銷售(預(yù)售)許可證、房產(chǎn)銷售分戶明細(xì)表及其他有關(guān)資料，制定銷售明細(xì)表：對銷售面積與項目可售面積的數(shù)據(jù)差異進(jìn)行核實：對銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門實際測量面積不一致，而發(fā)生補(bǔ)、退房款的收入調(diào)整情況進(jìn)行核對；對銷售價格進(jìn)行評估時，審核其真實性。
4認(rèn)真審核計稅的扣除項目
(1)根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》[國稅發(fā)(2006)187號]第四條第一款規(guī)定：“扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額、房地產(chǎn)開發(fā)成本、費(fèi)用及與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)稅金，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除”。①土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)。指為取得土地開發(fā)使用權(quán)(或開發(fā)權(quán))而發(fā)生的各項費(fèi)用，包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、契稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等。合法有效憑證為：土地規(guī)費(fèi)專用收據(jù)、行政事業(yè)單位票據(jù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)發(fā)票、稅票、服務(wù)業(yè)發(fā)票、協(xié)議、建筑安裝發(fā)票、非經(jīng)營性收入專用發(fā)票等。②前期工程費(fèi)。指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質(zhì)勘察、測繪、規(guī)劃、設(shè)計、可行性研究、籌建、場地通平等前期費(fèi)用。合法有效憑證為：服務(wù)業(yè)發(fā)票、行政事業(yè)單位票據(jù)、建筑安裝發(fā)票等。③建筑安裝工程費(fèi)。指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費(fèi)用。
主要包括開發(fā)項目建筑工程費(fèi)和開發(fā)項目安裝工程費(fèi)等。合法有效憑證為：除購門窗和電梯可以提供工商業(yè)發(fā)票外，監(jiān)理費(fèi)應(yīng)提供服務(wù)業(yè)發(fā)票、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。
④基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)。指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎(chǔ)設(shè)施支出，主要包括開發(fā)項目內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費(fèi)。合法有效憑證為：非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。⑤公共配套設(shè)施費(fèi)：指開發(fā)項目內(nèi)發(fā)生的、獨立的、非營利性的，且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設(shè)施支出。合法有效憑證為：電動門、智能化系統(tǒng)、信報箱、路燈設(shè)施、健身運(yùn)動設(shè)施等可以提供工商業(yè)發(fā)票，非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)、其他必須提供建筑安裝發(fā)票。⑥開發(fā)間接費(fèi)。指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷以及項目營銷設(shè)施建造費(fèi)等。合法有效憑證為：提供工商業(yè)發(fā)票、建筑安裝發(fā)票、工資表、非應(yīng)稅行為的提供行政事業(yè)單位票據(jù)。⑦與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金。指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等，必須以各種完稅(費(fèi))憑證為依據(jù)。
(2)在審核扣除項目過程中，應(yīng)注意的事項：①計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。②扣除項目金額中所歸集的各項成本和費(fèi)用，必須是實際發(fā)生的。如拆遷補(bǔ)償費(fèi)不一定需要取得稅務(wù)發(fā)票，但強(qiáng)調(diào)是否實際發(fā)生，尤其是支付給個人的拆遷補(bǔ)償款、拆遷(回遷)合同和簽收花名冊或簽收憑證是否一一對應(yīng)。③扣除項目金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除項目中分別歸集，不得混淆。這就要求正確區(qū)分開發(fā)成本與開發(fā)費(fèi)用，稅務(wù)機(jī)關(guān)決不允許將開發(fā)費(fèi)用計入開發(fā)成本中的前期工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)和開發(fā)問接費(fèi)用等。④扣除項目金額中所歸集的各項成本和費(fèi)用必須是在清算項目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟?。⑤納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M(fèi)用。特別是建筑安裝發(fā)票應(yīng)該在項目所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)開具。⑥將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費(fèi)用。土地增值稅法規(guī)定，利息費(fèi)用要單獨計算，不計入開發(fā)成本，更不得計入加計扣除基數(shù)。⑦對同一類事項，應(yīng)當(dāng)采取相同的會計政策或處理方法。會計核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準(zhǔn)。
(3)扣除項目金額分?jǐn)偡椒ǎ孩俪杀臼茏?、分期分批開發(fā)的成本費(fèi)用分?jǐn)偂Ｆ髽I(yè)成片受讓土地使用權(quán)后，分期分批開發(fā)、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，其扣除項目金額的確定，可按轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的面積占總面積的比例計算分?jǐn)?，或按建筑面積計算分?jǐn)?，也可按稅?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)的其他方式計算分?jǐn)偂＂诙鄠€房地產(chǎn)項目共同的成本費(fèi)用分?jǐn)?。屬于多個房地產(chǎn)項目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法，計算確定清算項目的扣除金額。③同一個項目多種產(chǎn)品共同的成本費(fèi)用分?jǐn)?。對企業(yè)既建造住宅又從事其他房地產(chǎn)開發(fā)的，統(tǒng)一按其各占總建筑面積的比例，分別計算扣除項目金額。
[論文關(guān)鍵詞]房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃
稅收是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中無償向政府支付的一種費(fèi)用，具有強(qiáng)制性和無償性，企業(yè)作為獨立經(jīng)營的主體，可以在合理合法的前提下，盡量減少納稅額，使稅收負(fù)擔(dān)率達(dá)到最低。稅收籌劃作為企業(yè)經(jīng)營活動的一項重要活動，是在一定的客觀條件下存在的，目前看來至少包括政府依法治稅的水平和稅法變動情況兩類因素。
首先依法治稅是進(jìn)行稅收籌劃的前提，稅收籌劃是以現(xiàn)行稅制為基礎(chǔ)的，如果某一地區(qū)的實際稅收經(jīng)營不是以現(xiàn)行稅法為依據(jù)，而是以其他類似收入指標(biāo)的因素為依據(jù)，那么進(jìn)行稅收籌劃也就失去了實際意義，這是企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃時應(yīng)該注意的重要問題。其次，由于稅法作為一種法律既有穩(wěn)定性，也有一定的靈活性，所以進(jìn)行稅收籌劃應(yīng)該時刻關(guān)注稅法的變化。在體制轉(zhuǎn)軌尚未完成、稅法調(diào)整較為頻繁的階段，這點尤其要重視，因為稅法一旦調(diào)整，稅收籌劃的依據(jù)可能消失或改變，籌劃的結(jié)果就完全可能與當(dāng)初進(jìn)行籌劃的預(yù)期相反。所以，企業(yè)的決策者和財務(wù)人員應(yīng)當(dāng)重視稅法的變化及調(diào)整，并據(jù)此相應(yīng)調(diào)整稅收籌劃的策略和方案。任何一個稅法的調(diào)整，其內(nèi)容本身就是新的稅收籌劃的基礎(chǔ)。
稅收籌劃由3個操作層次組成：①初級稅收籌劃：避免企業(yè)超額稅負(fù)。②中級稅收籌劃：優(yōu)化企業(yè)稅務(wù)策略。③高級稅收籌劃：爭取有利的稅收政策。真正意義上的稅收籌劃是一個企業(yè)不斷走向成熟和理性的標(biāo)志，是一個企業(yè)納稅意識不斷增強(qiáng)的表現(xiàn)。在稅法規(guī)定的范圍內(nèi)，納稅人往往面臨著稅負(fù)不同的多種納稅方案的選擇，納稅人可以避重就輕，選擇低稅負(fù)的納稅方案，企業(yè)稅收籌劃就是合理最大限度地在稅法允許的范圍內(nèi)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。
一、房地產(chǎn)企業(yè)項目立項應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地聲企業(yè)的稅收籌劃是一個涉及全局的、統(tǒng)籌性的財務(wù)管理活動，因此在房地產(chǎn)項目立項階段進(jìn)行的稅收籌劃最為重要。
1選擇合適的建房方式
大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)傾向于自行建造并銷售房地產(chǎn)，這種方式的籌劃空間較小，若利用代建、合建等方式則籌劃空間較大。
(1)房地產(chǎn)的代建行為。這種方式指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)并向客戶收取代建收入的行為。就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，雖然取得了一定的收入，但始終沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)報酬，為營業(yè)稅的征稅范圍，不是土地增值稅的征稅范疇。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以利用這種方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用戶，實行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。
(2)合作建房方式。根據(jù)《營業(yè)稅問題解答(一)的通知》的規(guī)定，“合作建房”是指一方提供土地使用權(quán)，另一方提供資金，雙方合作建造房屋的行為。建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，再按規(guī)定征收土地增值稅。此外，以土地入股合作建房或以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股的。參與接受投資方利潤分配，共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅；對股權(quán)轉(zhuǎn)讓也不征收營業(yè)稅。企業(yè)可充分利用這些優(yōu)惠政策，實現(xiàn)共贏。
2開發(fā)多處房地產(chǎn)
房地產(chǎn)公司在同時開發(fā)多處房地產(chǎn)時，可分別核算，也可合并核算，兩種方式所繳納的稅收不同，這為企業(yè)選擇核算方式提供了稅收籌劃的空間。一般來講，合并核算的稅收利益大一些，但也存在分別核算更有利的情況，具體如何核算：需要企業(yè)根據(jù)具體情況予以分析比較。
例1長春某房地產(chǎn)公司同時開發(fā)兩處位于城區(qū)的房地產(chǎn)，第一處房地產(chǎn)出售價格為1000萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為400萬元；第二處房地產(chǎn)出售價格為1500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定扣除的費(fèi)用為1000萬元。如果企業(yè)選擇分別核算，第一處房地產(chǎn)的增值率為600÷400=150％，應(yīng)該繳納土地增值稅600x50％-400×15％=240(萬元)，營業(yè)稅及其附加1000×5.5％=55萬元；第二處房地產(chǎn)增值率為500÷1000=50％，應(yīng)繳納土地增值稅500x30％=150(萬元)；營業(yè)稅及其附加1500×5.5％=83.55(萬元)。該房地產(chǎn)公司的利潤為(不考慮其他稅費(fèi))1000+1500-400－1000-240－55－150－83.55=571.45萬元。如若合并核算，兩處房地產(chǎn)的出售價格為2500萬元，根據(jù)稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為1400萬元，增值額為1100萬元，增值率為1100÷1400=78.5％。應(yīng)該繳納土地增值稅1100×40％－1400×5％=370萬元，營業(yè)稅及其附加2500×5.5％=137.5萬元。不考慮其他稅費(fèi)，該房地產(chǎn)公司的利潤為2500－1100－370－137.5=892.5萬元。該稅收籌劃減輕稅收負(fù)擔(dān)892.5－571.45=321.05萬元。
二、房地產(chǎn)企業(yè)項目建設(shè)中應(yīng)考慮的稅收籌劃
1通過增加扣除項目對土地增值稅進(jìn)行稅收籌劃
土地增值稅是房地產(chǎn)開發(fā)的主要成本之一，而土地增值稅在建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅增值率不超過20％的情況下可以免征，企業(yè)可以通過增加扣除項目使得房地產(chǎn)的增值率不超過20％，從而享受免稅待遇。
例2長春某房地產(chǎn)公司開發(fā)一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，房屋售價為1000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費(fèi)用為800萬元，增值額為200萬元，增值率為200÷800=25％。該房地產(chǎn)公司需要繳納土地增值稅200×30％=60(萬元)，營業(yè)稅1000×5％=50(萬元)，城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加50×10％=5(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1000－800-60-50-5=85(萬元)。如果該房地產(chǎn)公司進(jìn)行稅收籌劃，將該房屋進(jìn)行簡單裝修，費(fèi)用為200萬元，房屋售價增加至1200萬元。則按照稅法規(guī)定可扣除項目增加為1000萬元，增值額為200萬元，增值率為200×1000=20％，不需要繳納土地增值稅。該地產(chǎn)公司需要繳納營業(yè)稅1200×5％=60萬元；城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加60×10％=6(萬元)。不考慮企業(yè)所得稅，該房地產(chǎn)公司的利潤為1200－1000-60-6=134(萬元)。該稅收籌劃降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)134-85=49(萬元)。
2相關(guān)借款利息的籌劃實務(wù)
由于大部分房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)開發(fā)資金來自借貸，具有資金量大、借款期限長、利息費(fèi)用多等特點，所以可利用合適的利息扣除方式對借款利息進(jìn)行稅收籌劃。
(1)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之前的利息費(fèi)用，可以將完工之前的借款利息計人開發(fā)成本，并可作為計算房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用(期間費(fèi)用)的扣除基數(shù)。特別是從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營的企業(yè)，還可按照取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和，加計20％的扣除，這樣可以大大增加扣除項目，降低增值額，從稅基和稅率兩方面減輕稅負(fù)。
(2)針對房地產(chǎn)開發(fā)完工之后的利息費(fèi)用支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算、分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的：允許據(jù)實扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的10％以內(nèi)計算扣除。企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果購買房地產(chǎn)主要依靠負(fù)債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，可提供金融機(jī)構(gòu)證明，據(jù)實扣除。反之，主要依靠權(quán)益資本籌資，利息費(fèi)用很少，則可不計算應(yīng)分?jǐn)偟睦?，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，對實現(xiàn)企業(yè)價值最大化有利。
3銷售與裝修分開，分散經(jīng)營收入
隨著裝修費(fèi)在房款中所占比重逐年遞增，若房地產(chǎn)企業(yè)與購房者簽訂合同時稍加變通則可取得意想不到的效果。若房地產(chǎn)公司事先設(shè)立一家裝修公司，同時與客戶簽訂兩份合同：一份房屋銷售合同，一份房屋裝修合同，則只需就第一份合同注明金額繳納土地增值稅，第二份合同不用繳納土地增值稅，稅基和稅率減少，從而減輕了稅負(fù)。
三、房地產(chǎn)企業(yè)銷售時應(yīng)考慮的稅收籌劃
房地產(chǎn)銷售方式的選擇也是進(jìn)行稅收籌劃的一種好方式，通過改變銷售模式的籌劃不僅可以直接減少稅負(fù)，而且可以間接地獲得貨幣時間價值的好處。這主要涉及兩個方面。
1針對納稅主體的新設(shè)分立
這也就是說，房地產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)可以通過設(shè)立獨立銷售公司負(fù)責(zé)房地產(chǎn)銷售，這種分立使土地增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅的籌劃空間很大。
例3長春某房地產(chǎn)公司銷售的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，在允許扣除的項目金額基本相同的前提下，可采用以下售價方式。①若以1500萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1167.5萬元，增值率為28.48％，應(yīng)納99.75萬元的土地增值稅，凈賺232.75萬元。②以1400萬元的價格售出，可扣除的項目金額為1166.96萬元，增值率為19.97％，免征土地增值稅，凈賺233.04萬元。③如果房地產(chǎn)公司設(shè)立獨立房屋銷售公司，那么房地產(chǎn)公司可以將住房以1400萬元的售價賣給銷售公司，而后由銷售公司再以1500萬元的價格賣出，當(dāng)開發(fā)公司賣給銷售公司時，由于其增值率為19.97％<20％，免納土地增值稅。當(dāng)銷售公司以1500萬元售出時，扣除營業(yè)稅及附加合計：1500×5.5％=82.5(萬元)，可扣除的項目金額為1167.5+82.5=1250(萬元)，其增值率為16.67％<20％，免納土地增值稅。從全局來看，銷售時只增加營業(yè)稅等稅金1400×5.5％=77(萬元)，獲利潤1500－(1167.5+77)=255.5(萬元)，比籌劃前增加255.5－232.75=22.75(萬元)。
2減少賬面收入或遞延納稅時間
(1)開發(fā)企業(yè)無償或收取極少手續(xù)費(fèi)委托銷售公司銷售房地產(chǎn)，并可協(xié)商開具銷售清單，由于這種方式應(yīng)按實際銷售額于收到代銷單位代銷清單時確認(rèn)收入的實現(xiàn)，所以在確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時間上可以盡量遞延，同時這樣可以避免銷售公司繳納營業(yè)稅。
(2)將原來由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)的銷售及管理費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁到銷售公司，使銷售公司企業(yè)所得稅減少甚至不交。當(dāng)然，對于業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告費(fèi)等有費(fèi)用扣除限額的扣除項目，應(yīng)事先商議確定由開發(fā)企業(yè)承擔(dān)，以避免上述費(fèi)用因超標(biāo)而調(diào)增應(yīng)納稅所得額的情況。
(3)對于客戶通過銀行按揭方式購買開發(fā)產(chǎn)品的，其首付款應(yīng)于實際收到日確認(rèn)收入的實現(xiàn)，余款在銀行按揭貸款辦理轉(zhuǎn)賬之日確認(rèn)收入的實現(xiàn)。所以盡量與客戶和銀行協(xié)商，開立指定代收專戶，將客戶按揭還貸的部分定期先存入專戶，然后分期辦理轉(zhuǎn)賬時再確認(rèn)收入并納稅。
參考文獻(xiàn)
[1]蓋地，企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)[M]，大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2005。
[2]蘇強(qiáng)，房地產(chǎn)企業(yè)如何進(jìn)行稅收籌劃[J]，市場論壇，2006(2)。
一、引言
房地產(chǎn)企業(yè)投資額巨大，涉及多種不同的稅種，稅收成本在總投資額中所占的比例很高，因而房地產(chǎn)公司要在激烈的市場競爭中生存、發(fā)展、獲利，就必須根據(jù)企業(yè)本身的特點采取不同有效的方法，在這些方法中，創(chuàng)造成本優(yōu)勢是通用的基本手法之一，而稅收負(fù)擔(dān)的輕重是直接影響其成本高低的一個重要因素，因此，房地產(chǎn)企業(yè)在考慮其生產(chǎn)經(jīng)營戰(zhàn)略時，必須綜合考慮稅收這一成本因素，作為財務(wù)成本很大一塊的稅收支出，如何通過稅收籌劃予以控制，對公司來說就變得相當(dāng)關(guān)鍵。
二、稅收籌劃的基本理論及依據(jù)
稅收籌劃，是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關(guān)法律法規(guī)）的前提下，通過對納稅主體（法人或自然人）的經(jīng)營活動或投資行為等涉稅事項做出事先安排，以達(dá)到少繳稅或遞延納稅目標(biāo)的一系列謀劃活動。其理論依據(jù)為：1.稅收調(diào)控理論與稅收籌劃稅收調(diào)控理論認(rèn)為政府利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)實質(zhì)上是通過稅收利益差別來引導(dǎo)納稅主體行為使之產(chǎn)生正向影響，實現(xiàn)一定的社會、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。正是這種稅收調(diào)控使得稅收產(chǎn)生利益差別，從而使得稅收籌劃成為減輕稅收負(fù)擔(dān)最有效的途徑。稅收調(diào)控納稅主體行為是通過彈性稅負(fù)來誘導(dǎo)納稅主體行為的，因此在稅收負(fù)擔(dān)有差異或有彈性的領(lǐng)域，稅收籌劃是可行的。2.稅收價格理論和稅收籌劃?，F(xiàn)代財政理論認(rèn)為稅收的本質(zhì)是國家提供公共產(chǎn)品的價格。因為公共產(chǎn)品的提供需要支付費(fèi)用，政府就需要通過向社會成員征稅來補(bǔ)償。由于公共物品具有消費(fèi)的非排他性，納稅人即使想拒絕該商品是不可能的，所以納稅人總是試圖以盡可能低的價格來購買該商品。所以納稅人的稅收籌劃活動就自然產(chǎn)生了。3.企業(yè)契約理論與稅收籌劃?？扑沟钠髽I(yè)契約理論認(rèn)為:“企業(yè)實質(zhì)是一系列契約的聯(lián)結(jié)”企業(yè)與政府間的稅收契約就屬于其中之一。”企業(yè)逐利性和契約的可策劃性下，作為契約關(guān)系人一方的企業(yè)就有動力和機(jī)會進(jìn)行一些安排，以實現(xiàn)企業(yè)的價值或稅后利潤最大化的目標(biāo)。
三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的部分方法
房地產(chǎn)業(yè)所涉及的稅種主要包括土地增值稅、房產(chǎn)稅、所得稅、營業(yè)稅等，房地產(chǎn)業(yè)的稅收籌劃，一方面需要借助其所涉及稅種的一般稅收籌劃方法，另一方面，也需要利用房地產(chǎn)業(yè)自身的特點進(jìn)行具有自身特色的稅收籌劃。在現(xiàn)行政策下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)如何能夠?qū)崿F(xiàn)良好業(yè)績，獲得企業(yè)的利潤?除了進(jìn)行合理的價格策略外，進(jìn)行合理的稅收籌劃方案也起著至關(guān)重要的作用。下面簡要介紹房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃的幾種方法:
1.利用公司的組織形式進(jìn)行稅收籌劃，設(shè)立銷售公司。目前我國的土地增值稅采用的是四級超率累進(jìn)稅率，而且對于增值率低于20%的普通住宅可以免征土地增值稅。因此，納稅人在銷售不動產(chǎn)或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時，可以適當(dāng)考慮增加銷售環(huán)節(jié)，將高增值額分解成低增值額，從而降低增值率和土地增值稅的適用稅率。增值額如果被分散的次數(shù)很多，就可以享受到起征點帶來的稅收優(yōu)惠。因此，在實踐中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以將企業(yè)的銷售部單獨設(shè)立具有法人地位的銷售公司。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)通過合理的定價將房地產(chǎn)項目轉(zhuǎn)讓給銷售公司，再由銷售公司進(jìn)行第三方銷售，從而能夠人為地調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)和房地產(chǎn)銷售公司的增值率，通過籌劃使得企業(yè)承受較低的土地增值稅。2.利用公共配套設(shè)施投入扣除《土地增值稅實施細(xì)則》規(guī)定:可以對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人取得土地使用權(quán)支付的金額和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和加計20%扣除。在市場接受的范圍內(nèi)適當(dāng)?shù)募哟蠊才涮自O(shè)施的投入，用以改善環(huán)境，增加賣點，提高產(chǎn)品的競爭力。同時也能夠提高銷售價格。比如:可以在小區(qū)內(nèi)有限的空間內(nèi)增設(shè)體育設(shè)施，可以讓人們足不出戶就可以享受到鍛煉的樂趣;也可以設(shè)立會所和在頂層設(shè)立游泳池等。這樣既可以娛樂，又能夠休閑，相應(yīng)的隱私也能夠受到保護(hù)。這些項目均可以列入到開發(fā)成本里進(jìn)行加計扣除。
四、充分關(guān)注稅收的籌劃風(fēng)險
風(fēng)險管理是經(jīng)濟(jì)主體通過對風(fēng)險的確認(rèn)和評估，采用合理的經(jīng)濟(jì)手段及技術(shù)手段對風(fēng)險加以控制，規(guī)避或減少風(fēng)險損失的一種管理活動。稅收籌劃風(fēng)險是指房地產(chǎn)企業(yè)涉稅行為因為沒有正確遵循稅收法律法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，使得房地產(chǎn)企業(yè)沒有準(zhǔn)確和及時的繳納稅款，從而引發(fā)稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)進(jìn)行檢查、調(diào)整、處罰等等，最后導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的損失。稅收籌劃面臨諸多的不確定性和不斷變化的規(guī)則約束，因此其風(fēng)險更難于掌握，所以，在進(jìn)行稅收籌劃時，企業(yè)可以通過采取以下措施加強(qiáng)風(fēng)險管理：1.正確區(qū)分違法與合法的界限，樹立正確的籌劃觀。2.關(guān)注稅收政策的變化趨勢。由于企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的多變形、復(fù)雜性及不確定事件的發(fā)生，稅法常隨經(jīng)濟(jì)情況的變化或為配合政策的需要而不斷修正和完善。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，應(yīng)充分收集和整理與企業(yè)經(jīng)營相關(guān)的稅收政策及其變動情況，在實施納稅籌劃時，充分考慮籌劃方案的風(fēng)險，然后作出正確決策。3.聘請稅收籌劃專家，提高稅收籌劃的權(quán)威性，可靠性，科學(xué)性。稅收籌劃是一項高層次的理財活動和系統(tǒng)工程，是一門綜合性學(xué)科，涉及法律、稅收、會計、財務(wù)、金融、企業(yè)管理等多方面的知識，具有很強(qiáng)的專業(yè)性和技能性，需要專業(yè)技能高的籌劃人員來操作。4.力求整體效益最大化。籌劃時，不能僅僅緊盯住個別稅種的稅負(fù)高低，而要著眼于整體稅負(fù)的輕重。一項成功的稅收籌劃方案必然是多種稅收方案優(yōu)化選擇的結(jié)果。優(yōu)化選擇的標(biāo)準(zhǔn)不是稅收負(fù)擔(dān)最小，而是在稅收負(fù)擔(dān)相對較小的情況下，企業(yè)整體利益最大。
參考文獻(xiàn)
